לא ניתן להחיל את הוראות שחלוף הנכסים על מכירת כלי רכב בידי חברות ליסינג – פסק דין תמיר חברה להשכרת רכב בע”מ
בית המשפט המחוזי מרכז פסק כי מכירת כלי הרכב בידי המערערת, חברה להשכרת רכב, בתום תקופת ההשכרה, היא פעילות עסקית, ואין תחולה להוראות סעיף 96 לפקודה בעניין. כלומר, אין להחיל את הוראות שחלוף נכסים על מכירת כלי רכב בידי חברות ליסינג.
תקציר: ע”מ 3644/11
בית המשפט המחוזי מרכז פסק כי מכירת כלי הרכב בידי המערערת, חברה להשכרת רכב, בתום תקופת ההשכרה, היא פעילות עסקית, ואין תחולה להוראות סעיף 96 לפקודה בעניין. כלומר, אין להחיל את הוראות שחלוף נכסים על מכירת כלי רכב בידי חברות ליסינג.
השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים
עניינו של ערעור זה הוא בשאלה אם מכירת כלי הרכב בידי המערערת, חברה להשכרת רכב, בתום תקופת ההשכרה, היא פעילות עסקית, אשר ההכנסות ממנה חייבות במס פירותי, כפי עמדת המשיב או שמא מכירות כלי הרכב האמורים הן מכירות הוניות אשר ימוסו על פי הוראות סעיף 96 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ”א-1961 (להלן: “הפקודה“), כפי שסבורה המערערת.
ככלל, במהלך שנת המס רוכשת המערערת כלי רכב לצורך פעילותה, והשכרתם מהווה בעבורה מקור של הכנסה שוטפת. כעבור שלוש שנים מזמן רכישת כלי הרכב ולאחר שגמעו אי אילו קילומטרים, קיים צורך לחדש את צי כלי הרכב להשכרה. לפיכך, המערערת מוכרת את כלי הרכב ורוכשת במקומם כלי רכב חדשים. לטענת המשיב, פעילותה של המערערת בתחום מכירת כלי הרכב עולה לכדי עסק בפני עצמו. זאת כמשמעות המונח בסעיף 2(1) לפקודה, כאשר כלי הרכב הנמכרים הם בבחינת מלאי עסקי בידיה ולא רכוש קבוע. לטענת המערערת, פעולת מכירת כלי הרכב שהיא מבצעת אינה מגעת לכדי עסק, ולפיכך היא זכאית להחלת סעיף 96 לפקודה כפי שדרשה.
דיון
יישום המבחנים שהותוו בהלכה הפסוקה בנסיבות המקרה דנן, מביאים למסקנה כי בשנות המס הרלוונטיות ניהלה המערערת עסק של השכרת רכב, ובד בבד ניהלה גם עסק למכירת כלי רכב. העסק כלל מערך לוגיסטי וארגוני וכן פרסום כלי הרכב למכירה. יתר על כן, מדובר בעסק מניב שההכנסות ממנו פרושות על פני כל השנה ומדי שנה בשנה במשך כל שנות קיומו של העסק.
בענייננו מוכיחות העובדות כהווייתן כי בתום תקופת ההשכרה וטרם מכירתם, עברו כלי הרכב שינוי ייעוד אצל המערערת והפכו להיות מלאי עסקי. בסעיף 85 לפקודה, ההגדרה למלאי עסקי היא כדלקמן: “כל נכס מיטלטלין או מקרקעין הנמכר במהלכו הרגיל של העסק, או שהיה נמכר כך אילו הבשיל או הגיע לגמר ייצורו, הכנתו או בנייתו, וכל חומר המשמש בייצורו, בהכנתו או בבנייתו של אותו נכס;” עם העמדת כלי הרכב למכירה, מתרחש “שינוי ייעוד” של כלי הרכב, והללו הופכים למלאי עסקי ונמכרים כמלאי עסקי ולא כנכסי הון. בחוזר מס הכנסה מס’ 4/2012 נאמר בסעיף 4.2 (עמ’ 4) כי בענף הליסינג התפעולי מושכרים כלי הרכב לתקופות של 4-3 שנים. בתקופה זו חברות הליסינג מקבלות דמי שכירות ובמהלך התקופה הרכב מצוי בידי הלקוח לשימושו. בתקופת השכירות כלי הרכב משמשים עץ המצמיח פירות בדמות דמי שכירות ועל כן בעת השכירות יש לראות בכלי הרכב רכוש קבוע בידי החברה. בענייננו התברר כי המערערת מעוניינת למכור את כלי הרכב בתום שלוש שנים לכל היותר ממועד רכישתם, כשמסתיימת תקופת אחריות היצרן.
בתום שלוש שנים ממועד רכישת כלי הרכב של המערערת, המטרה או הייעוד שביחס אליהם נעשה שימוש בכלי הרכב עד אותה נקודה (קרי: השכרה) הושגה ונסתיימה. ממועד זה, לכל המאוחר, מטרת המערערת היא למכור את כלי הרכב, והשימוש שנעשה בהם לצורך השכרה, אם בכלל, הוא פועל יוצא של העובדה כי טרם עלה בידה למכור אותם. זוהי נקודת הזמן של שינוי הייעוד. במקום שבו הוכח, כפי שפורט לעיל, כי כלי הרכב אשר שימשו את המערערת כרכוש קבוע במסגרת הפעילות העסקית של השכרת כלי הרכב שינו את ייעודם ועברו להיות מלאי עסקי בידי המערערת, הרי חלה הוראת סעיף 100 לפקודה, שעניינה “העברת נכס למלאי עסקי”.
מאחר שבמקרה הנדון כאן כלי הרכב הפכו להיות מלאי עסקי במכירתם בטרם חלפו ארבע שנים ממועד רכישתם, הרי לפי סעיף 100(2) לפקודה, אין לראות במועד שינוי הייעוד של כלי הרכב מרכוש קבוע למלאי עסקי “מכירה”, אלא יש לראות את עלות המלאי הנמכר בהתאם ליתרת המחיר המקורי של כלי הרכב ששונה ייעודם.
שאלת תחולתו של סעיף 96 לפקודה נגזרת מהשאלה אם מכירת נכס היא מכירה פירותית או הונית. היה ויימצא שמכירת נכס היא מכירה פירותית, אזי מלכתחילה אין להחיל על מכירת הנכס את הוראות סעיף96 לפקודה. סעיף 96 לפקודה לא נועד לצורך החלפת ציי רכב, אשר מכירתם מהווה למעשה מלאי עסקי.
באופן דומה נפסק על ידי בית המשפט המחוזי בתל אביב בעניין אלדן (ע”מ 13 /213), שבדק אם ההכנסה היא הכנסה פירותית או הונית לפי הלכת מגיד (ע”א 9187/06 רפאל מגיד נ’ פקיד שומה פתח תקוה (16.3.2009)). בית המשפט המחוזי קבע בעניין אלדן, מתוך הראיות שהוכחו, כי החברה פרסמה שבכוונתה למכור כלי רכב מיד ראשונה. כמו כן, החברה העסיקה אנשי שיווק ועובדים כדי לשווק את כלי הרכב שיועדו למכירה והכנסותיה ממכירת כלי רכב הגיעו למאות מיליוני שקלים בשנה. לאור האמור הגיע בית המשפט המחוזי למסקנה כי אלדן ניהלה עסק העומד על רגליו, בהיקף גדול, למכירת כלי רכב.
למסקנה דומה הגיע בית המשפט המחוזי בעניין אלדן, ולפיה החברה הפעילה עסק למכירת כלי רכב, ולפיכך יש לקבל את עמדת פקיד השומה כי בתום תקופת הליסינג וההשכרה לטווח קצר העבירה החברה את כלי הרכב למגרשי המכירה לצורך מכירתם, ובשלב זה התרחש בפועל שינוי ייעוד של כלי הרכב מרכוש קבוע למלאי עסקי. על כן יש להחיל את הוראות סעיף 100(2) לפקודה.
תוצאה
הערעור נדחה. המערערת חויב בהוצאות בסך 25,000 ש”ח.
